夯实法律制度基础 促进行业健康发展
发布时间：2021年10月29日 来源：中国会计报
夯实法律制度基础 促进行业健康发展
胡少先/文（作者系全国人民代表大会代表。天健会计师事务所首席合伙人）
财政部日前公布《中华人民共和国注册会计师法修订草案（征求意见稿）》（下称《修订草案》）。
《修订草案》的及时出台，是财政部贯彻落实党中央、国务院决策部署，根据《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序 促进注册会计师行业健康发展的意见》有关“加快推进注册会计师行业法律和基础制度建设”的要求，为加强注册会计师行业监管，规范财务审计秩序，提升审计质量，促进行业健康高质量发展，提供法律制度保障的一项具体工作。
《修订草案》修改条数多、涉及面广，对行业当前面临的突出问题和监管机构、社会公众对行业的期望要求进行了全面回应。我们认为《修订草案》内容完善，重点突出，抓住要害，能够从根本上解决制约行业发展的体制性、机制性问题，顺应时代发展要求，从而进一步完善行业治理，优化执业环境，提升审计质量，促进行业健康发展。
作为注册会计师行业的一名老兵，读了以下3个方面的修订内容，觉得如拨云见日，思路廓清，酣畅淋漓。
优化会计师事务所组织形式
《修订草案》第十四条规定：“会计师事务所应当采用普通合伙或者特殊普通合伙组织形式。”
2010年7月，为推动会计师事务所做大做强，加快注册会计师行业发展，借鉴国际大型会计师事务所的发展经验，财政部、工商总局联合印发《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》，要求大型会计师事务所转制为特殊普通合伙组织形式，鼓励中型会计师事务所转制为特殊普通合伙组织形式。《修订草案》首次在法律上对特殊普通合伙制会计师事务所进行了规定，并且明确会计师事务所的组织形式只能是合伙制，取消了有限责任公司制模式。
会计师事务所作为以人力资本为主的专业服务机构，采用合伙制组织形式是优化治理结构、提高执业质量、实施归位尽责的重要保障。
一方面，合伙制组织形式为取消会计师事务所工商登记提供了可能。《修订草案》充分借鉴律师行业的成熟做法，规定会计师事务所无需进行工商登记，只需取得执业许可即可开办执业。这是深化“放管服”改革、落实“证照分离”改革要求的体现，同时从根本上避免了当前个别会计师事务所在只办理工商登记未申请执业许可即开办执业的无证经营情形。
另一方面，优化组织形式也理顺和统一了会计师事务所法律责任承担方式。在有限责任组织形式下，会计师事务所仅以出资额承担有限责任，弱化了注册会计师个人赔偿责任，既不利于保护投资者和社会公众利益，也不利于会计师事务所提高风险意识。
完善责任承担机制
会计责任和审计责任共同构成审计业务侵权民事责任，区分会计责任和审计责任是界定民事责任的起点和基础。
会计责任是被审计单位（财务信息提供者）按照适用的财务报告编制基础的规定编制财务报表，使其实现公允反映，并设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致重大错报的责任。审计责任是会计师事务所（财务信息审核人）依据审计准则执行审计程序，获取充分适当的审计证据，合理保证企业财务报表整体不存在由于舞弊或错误导致的重大错报的责任。
会计责任和审计责任是两种不同性质的民事责任，不能相互替代。在同时承担民事责任的情况下，无论是从责任形成的时间、动机看，还是责任对应的收益结果分析，会计责任属于先发性、主动性、相对高收益性；审计责任属于事后性、从属性和相对低收益性。从这个意义上看，会计责任和审计责任之间是主次、先后、大小的关系。会计信息失真、财务造假舞弊首先属于会计责任。虽然审计是对会计的再监督，但注册会计师受审计范围、时间、手段所限，难以查出所有的财务造假舞弊。
《修订草案》吸收相关司法解释，对会计责任与审计责任进行了区分，保障注册会计师的合法权益，这对有效解决因会计信息失真、财务造假舞弊导致的责任承担问题提供了法律框架和依据。
体现过罚相当原则
《修订草案》第九章法律责任共23条，系统梳理了注册会计师、会计师事务所各类违法情形并规定了具体罚则，包括有照无证、挂靠执业、网络售卖、超出胜任能力执业、未专职执业等各类违规行为，根据行为性质、情节和社会危害程度等设定相应的处罚种类和幅度。特别是明确了注册会计师和会计师事务所就其过错程度承担相应的民事赔偿责任，增加规范委托人和被审计单位行为的责任条款，体现了过罚相当的法律原则。
近年来，部分上市公司财务造假给投资者造成巨大损失，有关法院在审判此类民事赔偿案件时一般会把会计师事务所等中介机构作为连带责任承担方。
《修订草案》对这一问题进行了完善和明确。第八十九条规定，“利害关系人因合理信赖,使用会计师事务所出具的存在虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计报告造成损失的，会计师事务所应当区分以下情形依法承担赔偿责任……”同时,对会计师事务所的免责情形进行了规定，“会计师事务所能够证明存在下列情形的，不承担民事责任：（一）已经按照执业准则规定的程序执行审计，并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现差错；（二）实施审计所必须依赖的金融机构、供应商、客户等相关单位提供虚假或者不实的证明文件，会计师事务所在保持必要的职业谨慎情况下未能发现其虚假或者不实；（三）已对被审计单位的舞弊迹象提出警告并在审计报告中予以指明。”
为对会计师事务所的过错责任进行合理界定，《修订草案》还明确了“国务院财政部门组织成立注册会计师职业责任鉴定委员会。职业责任鉴定委员会对存在争议的、需要进行鉴定的注册会计师职业责任，出具鉴定意见。”这为会计师事务所和注册会计师公平合理、实事求是地承担法律责任提供了前提性的机制安排。总之，《修订草案》关于法律责任的相关规定，对行业重整执业环境秩序、重拾行业发展信心、重塑行业社会形象、重建行业公信力具有十分重要的意义。
法律是人们社会活动的准绳和规范，是维护社会公平正义的最后一道防线。注册会计师法是行业的根本大法，是推动行业健康高质量发展的制度基础。《修订草案》顺应了行业发展新形势，将行之有效的经验做法上升为法律，对于建立行业健康发展长效机制、进一步规范财务审计秩序具有重要意义。我们对《修订草案》的出台表示坚决拥护和热切支持，希望有关政府部门和注册会计师行业共同加快推进修订程序，期盼全国人大常委会及早审议通过，期盼最高人民法院及时相应制定出台配套的司法解释和细则，为注册会计师行业的健康高质量发展保驾护航。
内容转载自《中国会计报》10月29日第639期
发布日期: 2021年11月01日
